Fiscale aspecten bij licenties met het buitenland

Enkele fiscale aspecten van het omgaan met industriële eigendom ('IE') sluiten direct aan op de licentievergoeding. In samenhang met die vergoeding, en met consequenties die bij het aangaan van een overeenkomst moeten worden overwogen, spelen twee onderwerpen, namelijk buitenlandse bronheffing (withholding tax) en omzetbelasting (BTW). Daarnaast is het van belang om in breder verband (d.w.z. ook kijkend naar de kosten) na te denken over defiscale winstbepaling bij exploitatie van IE. Als de ontwikkeling en exploitatie zich in samenwerking met andere groepsvennootschappen afspeelt, dient meer in het bijzonder gedacht te worden aan transfer pricing. Deze onderwerpen worden hieronder achtereenvolgens behandeld.

 

Bronheffing

Veel landen kennen een bronheffing op royalties. Nederland kent het verschijnsel bronheffing in de vorm van loonbelasting en dividendbelasting; die wordt ingehouden op het moment van betaling aan degene die er recht op heeft, en vormt een voorheffing op de belasting die derechthebbende uiteindelijk verschuldigd is (inkomsten- of vennootschapsbelasting). Er bestaat echter, anders dan in de meeste andere landen in Nederland geen bronheffing op rente of royalties.

 

De bronheffing (withholding tax, 'WT') die zich bij betaling van royalties uit het buitenland aandient, is veelal in de orde van grootte van 25 tot 30%, en kan normaliter niet worden verrekend met de Nederlandse inkomsten- of vennootschapsbelasting die de ontvanger van royalties uiteindelijk verschuldigd is. In dit probleem wordt voorzien door de belastingverdragen die Nederland met heel veel landen heeft afgesloten: daarin wordt (artikel 12) de bronheffing op royalties tot een lager niveau teruggebracht (meestal zelfs tot 0%), en wordt (artikel 23) de mogelijkheid geopend dubbele belasting te vermijden en de eventuele buitenlandse WT te verrekenen met de Nederlandse inkomsten- of vennootschapsbelasting.

 

Bij het aangaan van de overeenkomst met een buitenlandse licentienemer is het zaak om af te spreken dat deze laatste zich van de eventuele inhoudingsverplichting zal kwijten, en de administratieve handelingen (het betrokken verdrag voorziet meestal in bepaalde formulieren) zal verrichten die nodig zijn om vrijstelling of vermindering van WT in te roepen, en om eventuele verrekening met de Nederlandse belasting te kunnen effectueren.

 

Voor licentiëring aan gelieerde bedrijven (dochter- of zustervennootschappen) binnen de EU geldt dat vanaf de implementatie van de EU-Richtlijn rente en royalties de heffing van WT voor transacties in groepsverband eigenlijk categorisch tot de verleden tijd zal behoren. Op andere aspecten van transacties binnen concernverband komen we later terug.

 

Voor de resterende categorie inhoudingen, namelijk in landen waarmee Nederland geen belastingverdrag heeft afgesloten, wordt de weg tot verrekening met de Nederlandse belasting geopend d.m.v. het Besluit voorkoming dubbele belasting, dat ziet op een eenzijdige Nederlandse tegemoetkoming in het geval van betalingen vanuit ontwikkelingslanden.

 

Bronheffing of withholding tax op royalties is hier als een verzamelnaam gebruikt voor verschillende soorten inhoudingen of afdrachten met hetzelfde effect; in sommige landen nemen ze bijvoorbeeld de vorm aan van vennootschapsbelasting over de winst van een vaste inrichting (een belastbare aanwezigheid) die u als licentiegever geacht wordt in dat land te hebben. Het effect van de maatregelen om dubbele heffing te vermijden volgen echter hetzelfde patroon als zojuist beschreven.

 

Ook kan van land tot land de definitie van wat 'royalty' is, verschillen; in onderdeel 3 wordt een overzicht gegeven van verschillende vormen die vergoedingen voor licenties kunnen aannemen. Als bronheffing een obstakel oplevert, kan het soms nuttig zijn een andere labelling van de vergoeding te overwegen.

 

 

 

Omzetbelasting

 

Omzetbelasting (BTW) dient zich al vóór de betaling als aandachtspunt aan, namelijk bij de facturering van de licentievergoeding.

 

De wet voorziet hierbij in een verlegging van de heffing naar het land waarin de licentienemer gevestigd is, zodat zonder Nederlandse BTW kan worden gefactureerd. Het is ook hier zaak om in een zo vroeg mogelijk stadium zeker te stellen dat de noodzakelijke gegevens (zoals het BTW-identificatienummer van een EU licentienemer) bekend zijn, en dat geen misverstand bestaat over het feit dat het bedrag van de gefactureerde vergoeding geen omzetbelasting in zich bergt.

 

 

 

Fiscale winstbepaling bij de exploitatie van intellectueel eigendom

 

De uiteindelijke fiscale gevolgen vinden we terug in de heffing van belasting over de winst. De bronheffing en de omzetbelasting grijpen aan bij bruto-opbrengstenstromen, maar winst is een netto-begrip; dat houdt in dat we ook naar de met de opbrengsten samenhangende kosten moeten kijken. Voor het in gebruik geven van industriële eigendomsrechten is dat des te meer van belang omdat vergoedingen daarvoor veelal ook aangrijpen bij die kosten, in plaats van of in samenhang met opbrengstenstromen. De vergoedingen kunnen velerlei vorm aannemen: 

 

  • Royalties - een fiscaal relevante definitie, zoals die in de belastingverdragen voorkomt, is:
    'vergoedingen van welke aard ook voor het gebruik van, of voor het recht van gebruik van, een auteursrecht..., van een octrooi, een fabrieks- of handelsmerk, een tekening of model, een plan, een geheim recept of een geheime werkwijze,... of voor inlichtingen omtrent ervaringen op het gebied van nijverheid, handel of wetenschap'. Over royalties wordt doorgaans WT ingehouden.
  • Lump sum -, ofwel betalingen ineens - vallen in sommige landen wel, in andere niet, binnen de definitie royalties en dus binnen vergoedingen waarover WT wordt ingehouden. Hetzelfde geldt voor de volgende vormen.
  • Kostenallocatie - onderscheidt zich in de IE-context van andere kostendoorbelastingen, omdat er veelal iets van waarde wordt gecreëerd, dat niet in de doorbelasting op zich tot uitdrukking komt. In OECD-termen spreekt men hier van 'cost contribution arrangements' (CCAs).
  • Service fees - vaak vindt ondersteuning van de licentienemer door de licentiegever plaats, waarvoor afzonderlijk gefactureerd wordt.
  • Combinaties van bovenstaande elementen.

 

Vier onderwerpen verdienen bij de winstbepaling meer aandacht:

 

  • Research & development (R&D-)kosten - nemen we die als kosten in het jaar waarin we ze maken of moeten ze geactiveerd worden en vervolgens in de loop van een aantal jaren afgeschreven.
  • CCAs - zolang dezelfde partijen van begin tot eind bij een programma of programma's van onderzoek, ontwikkeling en exploitatie betrokken zijn, valt een CCA nog eenvoudig te overzien. In werkelijkheid zullen er wisselingen in de groep participanten plaatsvinden, van programma tot programma, en zelfs binnen eenzelfde programma of project. Het feit dat toe- of uittredende niet op nul beginnen of eindigen, leidt tot het toekennen van entry en exit fees. De waarderingsaspecten rondom ingebrachte en mee te nemen kennis zijn daarbij delicaat.
  • Eigendom - de Fenedex-checklist IE richt zich op de juridische eigendom als aangrijpingspunt voor de bescherming, en daarmee de basisvoorwaarde bij het opbouwen van een waarde. In werkelijkheid kan (vooral in gelieerde verhoudingen) de economische gerechtigdheid geheel anders liggen; bij de fiscale winstbepaling zijn die economische eigendomsverhoudingen doorslaggevend.
  • Transfer pricing - vorm en hoogte van vergoedingen bij licenties aan derden komen tot stand in onderhandelingen, 'op de markt' dus. Die markt, als noodzaak om een prijs vast te stellen, is er niet als we transacties aangaan tussen gelieerde partijen. Dit maakt intercompany pricing of transfer pricing tot een onderwerp dat aparte aandacht verdient. Het bepaalt namelijk hoe, binnen de groep, de winsten en aanspraken op toekomstige winsten verdeeld worden tussen licentiegever en licentienemers.

 

 

 

Transfer pricing

 

De economie 'globaliseert' en het bedrijfsleven opereert steeds meer geïntegreerd. Een onderneming is het meest succesvol als het in zijn functioneren het bestaan van grenzen effectief weet te negeren. Unieke elementen worden zoveel mogelijk 'in eigen kring' benut, om het eigen bedrijf optimaal van de toegevoegde waarde daarvan te kunnen doen profiteren. Al die verschijnselen verklaren dat steeds meer grensoverschrijdende transacties zich tussen gelieerde partijen afspelen. Winst maakt een bedrijf uiteindelijk als het zijn goederen of diensten heeft verkocht aan derden; alle bewegingen binnen de groep die daaraan voorafgaan voegen natuurlijk wel waarde toe, maar creëren als zodanig nog geen winst. Het lijkt daarom niet erg interessant om je al te druk te maken over het prijskaartje dat aan die interne goederenleverantie of dienstverlening wordt gehangen. Toch is dat om verschillende redenen van belang.

 

In de eerste plaats vormt die prijs de grondslag voor de omzetbelasting en invoerrechten; daarnaast beïnvloedt de prijsstelling de winst die de verschillende groepsvennootschappen laten zien en waar het management verantwoordelijk voor wordt gehouden of zelfs op wordt afgerekend. Door middel van deze intercompany pricing wordt dus bepaald hoe de winst van het gehele concern wordt verdeeld over de verschillende groepsonderdelen. En daar is, last but not least, de fiscus in alle landen waar de groep actief is in geïnteresseerd. Steeds meer landen houden zich gericht met de fiscale kant van transfer pricing bezig. In de loop van de laatste tien jaar hebben tientallen landen, na het eerste voorbeeld van de Verenigde Staten, documentatieverplichtingen geïntroduceerd en transfer pricing tot hoofdmenu van de meeste fiscale onderzoeken verheven.

 

Er is voor die fiscale kant van transfer pricing één grote lijn waarover de gehele wereld het eens is, en die ook verwoord is in OECD Richtlijnen m.b.t. transfer pricing: de prijsstelling tussen gelieerde partijen dient dezelfde te zijn als die zou luiden als dezelfde transactie of transacties zich onder gelijke omstandigheden tussen derden, d.w.z. van elkaar onafhankelijke partijen, zou of zouden afspelen. Dit noemt men het beginsel van 'dealing at arm's length'.

 

Bij de toepassing treffen we twee 'scholen' aan, de Amerikaanse en de Europese.

 

De Amerikaanse praktijk richt zich vooral op de toetsing achteraf van de uitkomsten van het opereren van groepsmaatschappijen: als de uitkomst in een gegeven land zich bevindt binnen een bandbreedte ('range') die wordt afgeleid uit onderzoek naar de resultaten van partijen die zich met vergelijkbare activiteiten bezighouden (de 'comparables analysis'), dan zit u goed. Zo niet, dan moet u wel een heel goede verklaring vinden of anders maar een aanpassing op die resultaten verrichten. Hoe u de prijzen op zich had vastgesteld, is niet van overwegend belang. Dat is anders in de Europese praktijk; die is minder eenduidig. Niet alleen is het door een gebrek aan goede data veel minder makkelijk dan in de VS om een zinnige comparables analyse te maken, maar ook, en vooral, wordt u geconfronteerd met de vraag: krijg ik, als fiscus van land a, wel een redelijk deel van de opbrengst die in de gehele Europese markt (of zelfs wereldwijd) wordt gegenereerd? Het antwoord voor één bepaald land is dus, anders dan voor de VS, niet in de gegevens voor dat ene land te vinden. En het is, als u het antwoord vindt, nog niet een gegeven dat de oplossing ook in andere landen werkt, en dubbele belasting vermijdt. De methode waarmee u de prijzen bepaalt (voorafgaand aan de transacties dus) doet er dan wel degelijk toe.

 

 

 

Meer in het bijzonder op het gebied van IE zijn er drie grote aandachtspunten:

 

a.hoe gaat u om met onderzoeks- en ontwikkelingskosten;

 

b.hoe is de hoogte van de licentievergoedingen, de royalties, vastgesteld

 

c.hoe gaat u om met wisselingen in de gerechtigdheid tot de IE, ofwel met de overdracht van IE-rechten.

 

Het eerste punt staat bovenaan agenda van de fiscus in veel landen, waaronder Nederland: hoe worden de concernkosten (kosten die een groepsonderdeel aangaat voor activiteiten die (mede) in het belang zijn van andere onderdelen van de groep) verdeeld?

 

Belangrijk is dan om die kosten die tot de opbouw van IE-rechten leiden afzonderlijk te labellen; de eerder genoemde OECD Richtlijnen besteden er, voorafgaand aan het hoofdstuk VII over kostendoorbelastingen, een apart hoofdstuk VI aan. De technieken om daar mee om te gaan komen vervolgens in hoofdstuk VIII aan de orde, waarin de cost contribution afspraken (CCAs) worden geïntroduceerd, die voorheen veelal als cost sharing werden aangeduid. Dit alles benadrukt hoe belangrijk het is om met deze dynamische component van ondernemen, het opbouwen van immateriële activa, bewust om te gaan, ook in situaties waarin de groep als geheel niets van de waarde daarvan realiseert of zichtbaar maakt in de externe verslaglegging.

 

Het tweede punt is al evenzeer een aandachtstrekker: hoe bepaalt u de hoogte van de royalties? Als u ook licenties verleent aan derden, dan ligt de 'arm's length'-referentie voor de hand: dit is de meest gewilde methode in belastingland, de zogeheten 'CUP' (comparable uncontrolled price of, voor intangibles in het bijzonder, veelal aangeduid als 'CUT', de comparable uncontrolled transaction).

 

Als die vergelijking niet voor handen is, moet u zonder zo'n directe externe oriëntatie zelf een hoogte bepalen. U kunt dan twee kanten op: er wordt aangeknoopt bij de kosten (cost-based benadering) of bij de opbrengsten (revenue-based benadering). Bij beide geldt dat het ijkpunt blijft, hoe u zich in vergelijkbare omstandigheden met derden zou, of derden zich met elkaar zouden, gedragen. Benchmarking, dus onderzoek van vergelijkbare transacties, levert belangrijke informatie.

 

Wat dan blijkt is dat de puur technische uitvoeringskant zich het meest op basis van kosten laat belonen; zodra er een verband bestaat of ontstaat met de aanwending van de uitkomsten van het onderzoek (R&D), zal er een neiging bestaan om (ook) bij opbrengsten aan te knopen. Een bandbreedte ontstaat zo tussen vergoeding van de kosten sec (eventueel met een opslag) en een verband met de opbrengsten; hoe belangrijker en dragender de bijdrage voor het succes van de exploitatie door de onderneming is, hoe nadrukkelijker de link met de opbrengstenkant op zijn plaats lijkt.

 

Er is wel onderzoek verricht naar de verhouding waarin -in de praktijk- licentiegever en licentienemer in de opbrengsten van de toepassing van IE-rechten zijn gerechtigd; die bleek in veel gevallen te variëren tussen 40-60 en 60-40. Let wel: dit betreft verhoudingen m.b.t. Netto-uitkomsten; zoiets komt dicht in de buurt van een 'profit split' als methode om de prijsstelling tussen gelieerde partijen te bepalen.

 

Het laatste punt is de overdracht van eigendom van of gerechtigdheid tot IE-rechten. Soms dient zich dit heel expliciet aan (b.v. bij verkoop van rechten) maar soms is het ook moeilijk traceerbaar (bijvoorbeeld in het geval van eenzelfde arrangement aangaande kostentoedeling, maar met een groep betrokkenen die, van tijd tot tijd of van project tot project, wijzigingen ondergaat). Wat we zojuist bespraken betreffende de arm's length-toets en het aanknopen bij kosten- dan wel opbrengstenstromen, blijft van toepassing: hoe zou u uw voorwaarden bepalen als u in dezelfde omstandigheden met onafhankelijke derden te maken zou hebben?

 

Conclusie

 

Als we licentieverlening aan buitenlandse partijen fiscaal bezien, springen twee elementen onmiddellijk in het oog: buitenlandse bronheffingen en omzetbelasting.

 

Beide kunnen goed beheerst worden als u zich in een vroeg stadium van actieve medewerking van de licentienemer verzekert. Als die laatste een met u gelieerde partij is, verdient daarnaast de prijsstelling (intercompany of transfer pricing) extra aandacht.

 

Transfer pricing is een onderwerp dat steeds meer aandacht aan de fiscale kant afdwingt en verdient. Tezelfdertijd lijkt de rol van transfer pricing als managementinstrument af te nemen omdat een internationaal opererende onderneming zich niet meer van land tot land, maar bijvoorbeeld als divisie of business unit, laat aansturen en beoordelen. Dit werkt de perceptie in de hand van transfer pricing als een puur fiscaal 'compliance'-onderwerp, dat aan de hand van externe wetten en regels kan worden opgezet. Als we beseffen dat de toetsing aan fiscale kant nu juist is wat u in dezelfde omstandigheden met derden zou doen, is het beter te begrijpen dat het verband met de operaties het essentiële draagvlak vormt. Dat verband vormt tevens de garantie dat er bij het optreden van veranderingen en herstructureringen (u zet b.v. een landenstructuur om in een divisiestructuur) de transfer pricing-politiek wordt aangepast aan, mee verandert met, de omstandigheden.

 

Het is verleidelijk om de materiële aspecten geen al te grote aandacht te geven zolang alles zich binnen de groep afspeelt; het gevolg is echter vaak dat u slecht bent voorbereid of weinig overtuigende argumenten hebt als het er later wel op aan komt. Dat soort situaties kan door de fiscus worden opgeroepen (fiscale controle), maar net zo goed actueel worden door verkoop van de onderneming, bij beursgang of bij het aangaan van een samenwerking.

 

U kunt met belastingen omgaan met een defensieve fiscale insteek (hoe handelen we het meest efficiënt, dus tegen de minste kosten) of met een offensieve (tax planning, actief streven naar een optimale uitkomst van de effectieve belastingdruk). In beide gevallen begint het, zodra u met vestigingen in meerdere landen opereert, met een bewuste manier van omgaan met transfer pricing. Dit geldt voor industriële eigendom in het bijzonder; keuze van methoden van prijsbepaling die passen bij de bedrijfsvoering en vastlegging daarvan in documentatie zijn de hoekstenen van het IE-management binnen de onderneming.

 

Auteur(s): Pim Fris, Philip ter Burg

Share

Focus

10
MRT

 By Rotterdam School of Management.

Maak gebruik van de gratis SIB-coach!